管理會計在我國應用與發展
摘要：我國對管理會計的應用和研究是在20 世紀70 年代末、80 年代初隨著西方管理會計理論的傳入開始的，經過多年實踐和研究，已取得一定成效。隨著我國市場經濟的發展，管理會計日益重要，資本市場的發展需要規范以對外報告為主的財務會計，但資本市場的繁榮更需要先進的以對內管理為主的管理會計。國企改革的艱難和前景從一個側面昭示了我國管理會計發展的巨大空間。但由于各種原因，目前管理會計只是在部分地區、部分企業零星呈分散應用，未形成一整套真正意義上的管理會計應用體系，從應用效果而言，并沒有真正達到改善企業管理的目的。
Pick to: our country to the management accounting applications and research is in the late 1970s and early 1980s along with the introduction of western management accounting theory began， after years of practice and research， has obtained a certain result. Along with the development of market economy in China， management accounting becomes increasingly important， the development of capital markets need standard with external reports of financial accounting， but mainly of capital market prosperity need more advanced to internal management as the management accounting。 The reform of state-owned enterprises difficult and prospect from a side indicates the our country management accounting development the huge space。 But due to various reasons, the current management accounting only in some areas and partial enterprise sporadic scattered with application， not formed a set of real sense of management accounting application system， from the application effect is concerned， not really improve enterprise management purpose。
關鍵詞：管理會計 應用 發展
Keywords: management accounting application development
一、概 述
管理會計與財務會計并稱為會計學的兩大分支，兩者在企業的經濟運行與管理決策中發揮各自不同的但卻都很重要的作用。財務會計主要是及時反映企業的財務狀況及經營成果，提供給企業內外部相關人員進行使用。管理會計是根據企業內部管理需要，利用該學科所建立的特定方法對財務會計的數據進行進一步的加工處理，以便為企業管理層提供對其管理和決策有用的信息。管理會計應用的好壞，對企業的經營決策至關重要。
(一)管理會計的概念
管理會計是以現代管理科學為基礎，以加強企業內部管理，實現企業最佳經濟效益為目的，靈活運用各種方法對財務會計及有關信息進行加工處理，計算分析，為企業生產經營活動提供規劃與控制、預測與決策的信息系統。
1. 管理會計的發展歷史
管理會計是會計發展到一定階段的產物，是隨著管理學在會計中的應用而形成與發展的。
2. 管理會計的萌芽
管理會計產生于20世紀20～30年代，在當時，資本主義在全世界范圍內已有相當的發展，各類型的企業已建立很多，但企業內部管理制度以及相應的配套規章還不完善，許多企業經營粗放，管理混亂，開工不足，浪費嚴重，再加上第一次世界大戰造成世界范圍內經濟危機，很多國家政府與企業極力想辦法應付這一不利局面。在這種情況下，集中體現科學管理理論和方法的“泰羅制”應運產生。泰羅制的基本點是在科學試驗的基礎上，精確測算工人們每一步、每個動作、每道工藝流程所需花費時間，制定出標準的操作方法和有刺激性的計件工資制度，力爭以最簡單的操作，最快的速度，最小的投入，完成特定的任務。這種方法的推行極大地加強了企業管理經濟效益，使生產效率大大提高，但原有的會計體系卻很難與泰羅制所要求的制度他與標準化相適應，這樣就迫使其發生變革以適應這一要求。為配合泰羅制的標準化的要求，就必須預先制定出標準的人工成本、材料成本、及標準的制造費用，于是就產生了“先算后干”的標準成本計算和預算控制兩種方法，一般認為，這兩種方法的產生就屬于管理會計的萌芽。
3.管理會計的發展
經過管理會計最初的發展，標準成本計算和預算控制產生了，在應用中得到了不斷地發展，又派生出了很多方法，如強調財務成本計劃管理、變動成本法、彈性預算、損益平衡分析和責任會計等。另外，到20世紀40-50年代，由于第二次世界大戰的沖擊，科舉技術日新月異，企業規模不斷擴大，生產力迅速發展，跨國公司不斷涌現，市場競爭日益激烈，資本利潤率下降，失業率增加，再加上通貨膨脹，貨幣緊縮，籌資困難，經濟危機發生頻繁，給企業經濟管理帶來了嚴重困難。在這種情況下，企業為了生存與發展，就進一步在管理上下功夫，引進了行為科學管理和數量管理學派的理論與方法。
行為科學管理認為，要提高企業的經濟效益，不應以產品為中心，而應以人為中心，來充分調動廣大職工的生產積極性與創造性，讓職工參與管理，參與決策，借以提高產品質量，降低產品成本，擴大企業利潤，這樣就產生了與之相配套的管理會計方法;責任會計、業績考核、平衡記分卡，職工激勵方法等。
數量管理學派則把管理視為數學的程序、概念、數量和模型的運算。依據這一觀念，人們可以根據會計所提供的信息，應用運籌學和數理統計學的原理和方法，把復雜的經濟現象建成各式各樣的數學模型，然后通過電腦求解，幫助企業管理層進行最優化的經濟預測與經濟決策，加強事前的規劃和日常的控制，借以提高管理水平，爭取獲得最佳的經濟效益，這樣與之相適應，管理會計學產生了預測與決策的很多數學模型以利于企業進行預測、決策。
4.管理會計的完善
隨著管理會計方法的不斷增加，以及企業對管理會計的日益重視和管理會計在企業中發揮的作用越來越大，管理會計學者也逐漸加深了理論的研究。
首先，系統地研究了管理會計的幾個基礎理論問題，有管理會計理論和方法的基礎，管理會計的本質，管理會計的目標，管理會計的對象，管理會計的基本要素，管理會計的基本原則。
其次，由于企業所在的環境不斷發生變化，使管理會計不斷發展出新方法與之相適應。例如由于環境污染狀況日益嚴重，使全世界人們不得不重視環境保護問題。這一形勢促使企業在進行生產的過程中要考慮保護環境的問題，而不能以付出環境為代價，獲取暫時的經濟利益，從而產生了環境管理會計以處理這方面的問題。其他如適應戰略管理的需要而產生的戰略管理會計，為適應人力資源管理的需要而產生的人力資源管理會計等等。
再次，在管理會計操作手段上，由以前的人工、機械方法發展到了現在的電算化操作，出現了管理與決策軟件。管聯會計電算化的實現大大促進了管理會計在企業當中的應用，提高了管理會計信息提供速度，也使以前在手工情況下無法使用的復雜的數學模型得到了應用，從而提高了企業預測決策的準確性和正確性。這樣，管理會計在企業管理中的作用進一步提現出來。
綜合這三方面，管理會計理論逐漸形成自己獨立的體系，從基礎理論、應用理論到手段的變革，管理會計得到了進一步的完善。
5. 管理會計的內容
管理會計的目的是為企業內部管理提供有用的信息，它的具體操作內容是依據企業管理的具體需要而形成的，可以說，管理部門需要什么信息，管理會計就要研究并提供什么信息。總的來說，企業管理所涉及的信息主要有兩大方面：(1)規劃與決策;(2)控制與業績評價。
規劃與決策會計是為企業管理者預測前景和規劃未來服務的。所謂規劃，是指首先確定目標、編制計劃，并選擇擬定出達到目標的具體方法，對企業未來的生產經營活動進行全面的籌劃。所謂決策，就是通過分析比較，確定是否要采取某種行動或在幾種方案中選擇出最優方案的過程。規劃與決策會計首先是利用財務會計信息和其它有關信息，對利潤、成本、銷售及資金等專門問題進行科學分析，在此基礎上，將確定的目標用數量形式加以匯總，協調，編制企業的全面預算，再按照責任會計的要求加以分解，形成各個責任中心的責任預算，用來規劃和把握未來的經濟活動。因而規劃與決策會計主要包括經營預測、短期經營決策、長期投資決策和全面預算等內容。規劃與決策會計由于實現了科學決策，可以保證企業各項資源能夠得到最經濟、最合理、最有效的利用，使企業能夠獲得最佳經濟效益。規劃與決策會計把企業經營目標同外界經營環境聯系起來使企業具有靈活的反應能力、高度的適應能力、強大的競爭能力，有利于增強企業生存和發展的活力。
控制與業績評價會計是為管理者分析過去和控制現在服務的。所謂控制，就是通過一定的手段對生產經營活動施加影響，使之按預定的計劃進行。所謂業績評價，就是通過預算與實際執行情況的對比，分析兩者的差異，找出產生差異的原因，確定經濟責任，以此恰當地評價各責任中心的實績和成果。控制與業績評價會計首先是利用標準成本制度結合變動成本法，對日常發生的經濟活動進行追蹤、搜集和計算，確定不同情況下存貨定購和儲存的合理數額，制定相應的日常存貨控制制度與方法。然后，根據責任會計的要求把實際發生數與預計發生數進行對比與分析，并編制日常績效報告。用來評價和考核各個責任中心的實績與成果，確定其經濟責任和應受的獎懲，同時把經營過程中發現的重要問題及時反饋給有關部門以便及時調整經濟活動改進經營管理工作。因此，控制與業績評價會計主要包括存貨控制和責任會計等內容。管理會計中還有成本性態分析、損益平衡分析等主要內容，它們是規劃與決策會計和控制與業績評價會計的基礎和先導，其基本理論和基本方法貫穿在預測、決策、規劃、控制的整個過程之中，滲透在企業管理的各個領域之中。
(二)管理會計的職能和作用
1. 管理會計的職能
管理會計的主要職能是為了提高企業經濟效率和效益而建立的各種會計控制制度，編制提供企業內部管理會計需要的各種數據、資料等，也就是說，管理會計是運用適當的觀念和技術來處理企業個體的歷史或預測性的經濟資料，已達到預期經濟前景、參與經濟決策、規劃經營目標、控制經濟過程、考評經營業績的目的。目前，管理會計在我國企業管理中的應用正處在一個關鍵的轉折點上，急需將以往的經驗加以總結和提高，形成有中國特色的管理會計理論和方法體系。
管理會計為適應加強企業內部管理的需要，通過運用各種數學方法與現代管理手段，對財務會計信息和其他有關信息進行加工處理、分析說明，以使企業經營管理者考核過去、控制現在、預測未來，做出科學決策，選擇最優經營和投資方案;通過差異分析、成本控制，挖掘潛力、消除浪費;通過企業內部經濟責任制的制訂、評價和考核，獎勤罰懶，調動職工的積極性和創造性。
2.管理會計的作用
(1)提供管理信息
現代企業生產經營活動需要大量的經濟信息，不僅需要財務會計提供的財務成本、經營情況等方面的信息，而且需要能適應與企業內部管理的各種管理信息。這些管理信息既包括經過進一步加工后的財務信息，也包括大量具有特定形式和內容的非財務信息，如實際的和預期的、歷史的和未來的、局部的和全局的、技術的和經濟信息等。只有這樣企業管理者才能夠據此對未來的生產經營活動進行規劃和控制，達到預期的目標。管理會計由于不受有關會計法規和固定會計程式的制約，且可以采用多種技術方法，所以它有可能對從各種不同渠道取得的信息進行加工、整理、改制，使之成為符合企業內部管理要求的數據，成為滿足管理者進行預測、決策、計劃、控制等各種工作所需要的管理信息直接參與決策。
(2)決策是現代企業經營管理的核心
決策過程是管理人員選擇和決定未來經營活動方案的過程。只有正確地進行各種決策，企業才能實現未來生產經營的最優化運轉。然而，要制定正確的決策，不僅需要及時獲取和提供管理信息，而且需要對管理信息進行科學地加工和有效地利用。管理會計積極主動地參加企業的經營管理過程，正確地提出和評價決策方案，幫助企業各級管理者做出正確決策，實際上它將自己置身于決策計劃過程，直接參與了企業的經營管理活動。
(3)實行業績考核
為了確保預定目標的實現，必須對生產經營過程及其結果進行嚴密的跟蹤和監控，將反映企業經營目標完成情況和經營計劃執行過程的實際情況，與預定的目標、計劃、預算等進行比較分析和檢查考核。這里生產經營活動得以按最優化原則進行的重要手段，也是衡量和控制決策、計劃和實際執行，進行最終實現預期經營目標的可靠保證。在對企業生產經營過程和結果進行控制、考評的問題上，管理會計既可以建立完備的控制系統，又可以確定嚴格的考核措施，從而隨時掌握實現現代企業經營目標的進程，正確考評企業內部有關部門的工作業績，并為修訂決策、調整計劃提供客觀依據。
二、中國管理會計應用現狀及存在的問題
從第一部的介紹可以看出，管理會計是一門新興的學科，是20世紀20-30年代以來發展起來的以現代管理科學為基礎的綜合性交叉學科。它是會計基本理論與方法同管理基本理論與方法的高度統一與有機結合，以加強企業管理、提高經濟效益為目標，對企業生產經營活動進行規劃和控制的信息系統。在我國，雖然經過二十幾年的改革開放與市場經濟的發展，經濟與發達國家相比還有很大的距離，企業的類型與所有制結構較復雜，有私人企業也有國有企業還有合資合伙企業。很多企業處于轉型期，內部管理基礎還很薄弱，隨著改革的深入和中國加WTO，中國企業面臨的壓力和挑戰更大，任務更加艱巨，大家都在試圖加強內部管理，以提高經濟效益，增強自身實力。很多事實證實我國管理會計已逐步從數量、定額管理過渡到成本、價值的管理,從項目、部門管理演變為全面管理、戰略管理。隨著理論探究的拓展和實踐經驗的積累，現代財務會計、財務管理、管理會計呈現出日趨融合之態勢,人們的目光已從過去轉向現在和未來,開始用全局的觀點、戰略的眼光進行財務活動管理。管理會計的發展對于指導和改進我國經營管理、提高宏觀經濟效益發揮了積極功能。
1.全國范圍內的管理會計的應用情況
在全國各地的朋友的幫助下并在廣泛查閱資料的基礎上，對全國企業、事業單位進行了調查，共調查了165家單位的情況。下面對這些單位應用管理會計的情況進行整理分析。
(1)從管理會計方法的角度進行的詳細分析
首先，根據所調查的數據資料形成管理會計方法在企業中應用的實際情況統計表，然后對企業應用得較多的幾種管理會計方法進行重點分析。
表2.1 管理會計方法在企業中應用有實際情況統計表
管理會計方法 調查情況 管理會計方法 調查情況
企業應用數 百分比(%) 企業應用數 百分比(%)
營業預算 71 43 成本差異分析 49 29.6
績效衡量 33 2 作業成本法 21 12.7
資本支出預算 68 41 責任會計 97 59
成本習性分析 36 22 轉移定價 68 41.5
質量成本分析 40 24.6 存貨規劃與控制 125 76.2
目標分析法 53 32 綜合計分卡分析 3 1.7
戰略成本分析 5 3.3 邊際貢獻分析 75 45.7
EVA分析 13 7.6 生命周期成本分析 12 7
本量利分析 25 15 標準成本分析 16 10
(2)關于責任會計
在調查的樣本中有97家企業采用了責任會計方法，占全部調查對象的59%。表2.2表明有72.3%的企業設有“內部銀行”或結算中心，企業認為責任會計中的“內部銀行”或結算中心對有效應用資金具有明顯的效果顯著。它對于正確劃清各責任單位在共同完成企業總目標中的經濟責任，使各單位隨時掌握各自的投入、產出和資金占用情況，并有效地發揮財務激勵機制，使企業內部各單位的經濟責任、經營成果和職工個人的經濟利益相結合發揮了積極的作用。“內部銀行”制度說明，管理會計發展需要不斷創新技術方法和新思路，只有真正形成適應企業實踐需要的理論和方法體系，管理會計才具有生命力。
表2.2 企業應用責任會計的具體手段
具體方法 采用單位數(家) 百分比%
內部銀行 70 72.3
責任中心 96 98.9
績效報告 79 82
集中的資金管理體制 87 89.7
責任會計有“責任中心”通常有三種，即成本(費用)中心、利潤中心和投資中心(有些企業為協調內、外關系還設有“仲裁中心”)。從調查情況看，這些已設有責任中心企業一般以設置成本中心和利潤中心的居多。
國內企業在采用責任會計制度的同時，往往都與獎懲制度掛鉤，以強化責任中心制度的功能作用，績效報告是這種形式的重要保證。在調查中發現，有82%的企業編有績效報告。
以往，企業常以利潤的絕對數作為責任會計中的績效指標，這種利潤一般是指凈利潤或內部承包利潤，現在用的比較多的是倒逼利潤法下的利潤數，有的直接以預算數代替。這說明企業績效評價制度正在逐步完善。有89.7%的企業采用了集中的資金管理體制，即從公司整體角度著眼。資金資源的配置權由總公司集中運作，而不由各責任中心自行支配，以避免次優效應的產生。
(3)關于預算管理
從我們調查情況看，企業預算管理正在成為企業管理的熱點。在被調查的企業中，有71家企業實施營業預算，占總數的43%。
從實施營業預算的企業形態上觀察，營業預算以彈性預算和非連續性預算居多，有66家企業據此確定預算管理的基數，占實施營業預算企業總數的93.6%。一些企業還采用委托代理理論，實施了預算基數的定量優化，克服傳統預算編制中上下級企業之間討價還價的弊端。從調查情況看，企業的預算一般先由各部門經理與最高管理當局討論提出初步方案，經相關人員和群眾代表協商后，由最高管理層加以擬定。預算大多圍繞產品展開(占調查樣本95.7%)此外，也有部分企業是按功能以及責任中心展開的。
表2.3 營業預算管理內容的重點分析
管理的主要內容 重點的選擇 采用的單位數(家) 百分比(%)
預算基數的形式 彈性預算和非連續性預算 66 93.6
注重群眾的參與性 發揮激勵作用 71 100
預算管理的對象 圍繞產品展開 61 86.2
預算模式的選擇 銷售預算為起點 68 95.7
預算組織的確立 成立預算管理委員會 25 36.2
預算規劃的制定 預算規則或預算手冊 48 68.1
根據企業生命周期理論，預算管理有四大模式，即：以資本預算為起點的企業初創期預算管理模式;以銷售為起點的企業增長期預算管理模式;以成本控制為起點的市場成熟期預算管理模式;以及以現金流量為起點的衰退期管理模式。在調查中發現，企業基本沒有按這種理論來選擇預算起點，共有68家企業采用了銷售預算為起點的管理模式(無論處于生命期哪個階段)，占樣本總數95.7%。分析其原因，主要有兩點：一是銷售預算是整體預算編制的第一步;二是有收入才能作別的打算，這樣比較便于企業上下理解和執行。編制銷售預算所采取的基礎通常以調整過去銷售趨勢及市場調查的居多。有36.17%的企業設有類似預算委員會的組織，其中68.1%的企業有預算規則或預算手冊。需要說明的是，上述四大模式在企業中并非截然分開的，它們往往結合采用，尤其是第二、第三兩種模式。
(4)關于成本管理
成本管理是管理會計的重點。許多成本管理方法在企業中得到應用，而使用相對較多的仍然是標準成本分析，共有44家企業采用了這種方法。
標準成本是指以科學的方法預計正常工作效率下產品生產所應有的成本。通過標準成本分析，企業可以定期將實際成本與標準成本進行比較，以顯示成本差異，并按照例外管理原則，就重大差異項目原因并及時采用補救措施，以控制成本達到成本降低的目的。
表2.4 標準成本分析的“標準”設定
項 目 企業數(家) 百分比(%)
企業正常生產成本 26 59.4
歷史最好成本 6 13.6
同行業現行成本 11 25
理論推斷成本 1 2
表2.4表明，有關“標準”的設定有59.4%的企業采用企業正常生產的成本為標準，有13.6%企業采用歷史最好水平的成本，有25%的企業采用同行業現行成本水平，只有l家高新技術小企業以理論推斷成本(理想成本)為標準.大多數企業反映，隨著外部市場的內部化，標準成本制度正面臨各種新的挑戰，主要是“標準”難以準確設定.若執行中因不得已而頻繁地修訂“標準”，將會影響工作質量與效率。此外，企業在加入WTO的新經濟環境下所遇到發生的差異因素增多，靜止地采用標準成本進行業績評價或獎懲可能不一定公平。
(5)成本習性分性
首先，進行了固定成本與變動成本的劃分的調查分析。
表2.5 固定成本與變動成本的劃分
項 目 企業數(家) 百分比(%)
劃分方式 嚴格按照這兩類成本的性質進行劃分 5 13
基本上按照這兩類成本性質進劃分、但根據企業各類成本的特點加以靈活掌握 30 82.6
基本上不考慮兩類成本性質，由會計人員自行掌握劃分兩類成本的標準 2 4.4
劃分目的 編制預算或計劃 22 60.9
進行成本控制 28 78.3
進行預測與決策分析 22 60.9
進行業績評價 16 43.5
從表2.5可以看出，按成本習性劃分固定成本與變動成本的做法在所有被調查企業中得到了運用，而絕大多數企業(30家，82.6%)是根據本企業各類成本的特點靈活地對固定成本與變動成本加以劃分，并且劃分兩類成本的主要目的是為了進行成本控制(28家，78.3%)。
然后，進行了本量利與變動成本法的調查分析。
表2.6 本量利分析與變動成本法
項目 從不采用 很少采用 經常采用
企業數(家) 百分比(%) 企業數(家) 百分比(%) 企業數(家) 百分比(%)
本量利分析法 - - 18 15.2 139 84.8
經營杠桿 30 26 43 37 61 37
變動成本法 26 21.7 18 15.2 104 63.1
從表2.6可以看出，在由成本習性原理衍生出的管理會計方法中，本量利分析法是企業最常采用的方法(139家，84.8%)，其次為變動成本法(104家，63.1%)，而經營杠桿沒有得到廣泛的應用，經常采用的企業只有61家(37%)。
(6)預測分析
在預測分析中，首先進行了保本點預測分析。
表2.7 保本點預測分析
項 目 企業數(家) 百分比(%)
本量利分析法 125 76.1
邊際貢獻分析法 96 58.7
保本圖分析法 21 13
本企業進行此項預測分析 14 8.7
從表2.7可以看出，在被調查的企業中，絕大多數的企業開展了保本點預測分析，只有14家企業(8.7%)未進行此項分析。在進行保本點預測分析時，最常用的方法是本量利分析法(125家，76.1%)，其次是邊際貢獻分析法(96家，58.7%)，保本圖分析法應用不普遍(21家，13%)。
然后進行了銷售預測分析。
表2.8銷售預測分析
項目 企業數(家) 百分比(%)
算術平均法 25 15.2
移動加權平均法 64 39.1
指數平滑法 - -
回歸分析法 14 8.7
二次曲線法 - -
根據銷售部門對市場的判斷分析 133 80.4
依據對客戶需求的調查分析 100 60.9
依據對同行業競爭企業調查分析 107 65.2
依據對國家政策和國內外市場需求的綜合判斷 115 69.6
從表2.8可以看出，在被調查的企業中，大多數企業在進行銷售預測分析時，主要是根據銷售部門對市場的判斷分析(133家，80.4%)、對國家政策和國內外市場需求的綜合判斷(115家，69.6%)、對同行業競爭企業的調查分析(107家，65.2%)和對客戶需求的調查分析(100家，60.9%)等非數學分析方法，只有少數企業采用了移動加權平均法(64家，39.1%)、算術平均法(25家，15.2%)和回歸分析法(14家，8.7%)等數學分析方法，而指數平滑法和二次曲線法無一家企業采用。
表2.9成本預測分析方法
項 目 企業數(家) 百分比(%)
高低點法 4 2.2
加權平均法 14 8.7
回歸分析法 11 6.5
倒推法 122 73.9
根據上年度成本水平來預測 118 71.7
根據歷史最好水平來預測 97 58.7
根據國內同行業企業的最好成本水平來預測 89 54.3
根據國外同行業企業的最好成本水平來預測 13 6.5
從表2.9可以看出，被調查企業預測成本時，大多采用倒推法 (122家，73.9%)，其次是根據上年度成本水平來預測(118家，71.7%);與銷售預測分析方法的調查結果相類似，高低點法、加權平均法、回歸分析法等數學分析方法在被調查的企業中很少應用(分別為2.2%、8.7%、6.5%)。
(7)決策分析
從表2.10可以看出，在被調查的企業中，進行短期經營決策分析采用的常用方法是本量利分析法(129家，78.3%)、貢獻毛益分析法(122家，73.9%)和差量分析法(107家，65.2%)，其他短期經營決策分析方法的應用并不普遍，都沒有超過10家，并且沒有一家企業采用0.6指數定價法。而對于長期投資決策分析方法，常采用的方法是回收期法(136家，82.6%)、凈現值法(118家，71.7%)和內部收益率法(115家，69.6%)，平均投資報酬率法和現值指數法運用較少。
表2.10 決策分析法
項 目 企業數(家) 百分比(%)
短期投資決策分析 差量分析法 107 65.2
貢獻毛益分析法 122 73.9
本量利分析法 129 78.3
最優生產批量法 32 19.6
線性規劃法 14 8.7
成本計劃評審法 32 19.6
成本加成定價法 36 21.7
控制存貨的ABC分析法 32 19.6
存貨規劃的經濟定貨量法 29 17.4
風險型決策的概率分析法 11 6.5
長期投資決策分析 回收期法 136 82.6
平均投資報酬率法 29 17.4
凈現值法 118 71.7
現值指數法 11 6.5
內部收益率法 115 69.6
(8)內部轉移價格的制定
表2.11 內部轉移價格
項 目 企業數(家) 百分比(%)
市場價格 46 28.3
協商價格 4 2.2
模擬市場價格 93 56.5
實際成本加成價格 14 8.7
標準成本加成價格 8 4.3
從表2.11可以看出，以市場價格為基礎是企業制定內部轉移價格的基礎，在被調查的企業中，最常采用的內部轉移價格是市場價格和模擬價格(兩者合計139家，84.8%)，而很少以實際或標準成本加成價格、協商價格作為內部轉移價格(三者合計25家，15.2%)。
2. 從企業的角度進行詳細分析
(1)從企業所有制性質的角度
國有企業有98家，占全部企業的59.4%。從總體來看這類企業一般規模較大，資金也雄厚，企業財務人員很多，財務核算體系較完善，管理會計方法應用較多。一般大型企業基本的管理會計方法都使用，應用的效果也較好。
合伙企業有49家，占全部企業的29.7%。這一類企業一般規模中等，企業的財務人員數量有5—10人，能夠使用預算、預測、成本控制等管理會計方法。
私有企業有18家，占全部企業的10.9%。這一類企業一般規模較小，資金不是很充足，因而承受風險的能力較差，在經營過程中，非常注重控制成本，增加利潤，所以很注意使用管理會計方法中的成本控制與全面質量管理。
(2)從企業所處的行業的角度
工業企業有97家，占全部企業的58.9%。由于管理會計首先在工業企業萌芽，之后管理會計方法的發展也主要是針對工業企業的情況的，所以工業企業管理會計應用的情況也最好。基本上每一家企業都應用了管理會計方法，有的企業應用得多一些，效果也較好，有的企業應用得少一些，收效甚微。工業企業中的管理會計，主要是強化車間二級、三級核算，建立以目標利潤為中心的車間核算，以目標費用為中心的部門核算，實行目標責任制，強化考核機制，考核結果與職工的經濟效益掛鉤，層層控制成本費用：在重大經營決策中，常常會運用一些管琿
會計的知識來進行經營決策，決策一般由廠長、分管財務廠長、分管供應的廠長、分管生產的廠長、分管銷售的廠長、分管設備的廠長以及財務部門負責人、銷售部門負責人、車間主任等相關部門負責人參加，管理會計來具體預算分析：但在預算的控制、責任會計控制等方面則未能發揮大的作用。此外，一些工業企業的企管部門也有一些在履行管理會計的職能。
建筑企業有23家，占全部企業的14%。這類企業都沒有使用管理會計方法。有的企業的會計人員認為，建筑企業根本就用不著使用管理會計方法：有的企業的會計人員認為建筑企業應該使用，但由于種種條件限制而無法使用。
商業企業有15家，占全部企業的9.1%。商業企業中的管理會計主要是以預測為主，如銷售的預測、成本費用的預測、利潤的預測等，與財務職能差不多，在經營決策上會運用一些管理會計的知識來提出一些建議，但在預算控制上則小能發揮多大作用。
事業單位有30家，占全部企業的18%。這類單位都是由國家或市政撥款，基本上只核算經費收入和經費支出，沒有使用管理會計方法。
(3)從企業規模的角度
大型企業有42家，占全部企業的25.5%。這類企業人力、物力、財力雄厚，財務人員較多，人員素質也較高，管理會計方法應用方面相對比較好。基本的管理會計方法都能應用，且應用的效果很好，使企業管理層的經營決策質量提高。
中型企業有102家，占全部企業的61.8%。這類企業管理會計應用情況較復雜，層次參差不齊，有的企業應用的方法較多，效果也好，真正為企業管理決策層提供了及時而有用的信息;有的企業使用的方法很少，效果也不好，企業沒有從中得到真正的實惠。
小型企業有21家，占全部企業的12.7%。這類企業人力、物力、財力方面與大、中型企業相比相差懸殊，財務人員比較少，素質也較低，財務核算體系不完善，管理會計方法使用很少，效果也很差。
總的來說，大型企業管理會計應用情況最好，中型企業次之，小型企業較差。
3.管理會計在莆田市應用狀況調查
從莆田市企業調研中，選定了三棵樹涂料有限公司、福建省莆田市神龍實業有限公司、莆田市東方盛發貿易有限公司、莆田電力設備公司、滿堂紅古典紅木家具有限公司、莆田市升山工貿有限公司、莆田市上得利電子儀器有限公司、福建胖太太服飾，福建莆田凌云首飾公司、莆田市華昌首飾有限公司、天通泰房地產、莆田華夏集團、福建莆田市八重洲飼料科技有限公司、莆田一中、莆田市秀嶼區人事局、莆田市秀嶼區建設局、福建省莆田市祥豐鞋業有限公司、福建和達有限公司、莆田市殘聯、福建慶晟電子有限公司、莆田龍健電子有限公司、莆田市東南紙業有限公司、佳佳鞋業貿易有限公司、武武服裝集團有限公司、莆田市秀嶼區港城污水處理有限公司、荔城區勝豐鞋材加工廠、莆田市同泰機械有限責任公司、莆田市華峰工貿有限公司、騰飛國際貿易有限公司等二十九家單位進行詳細調查。這些單位在所有制形式上有私有的、有合伙的;在規模上，有擁有職工1 000以上的中小型企業，也有只有百名左右工人的小型企業。關于這方面的情況，在后文中我還會進一步分析。首先，本人對所調查的情況進行了匯總，形成了管理會計應用情況匯總表，如下：
表2.12-1 管理會計應用情況調查匯總表
管理會計的技術方法 三
棵
樹 神
龍 盛
發 電
力 滿
堂
紅 升
山 上
得
利 胖
太
太 凌
云 華
昌 天通泰 華
夏 八重洲 騰
飛 武
武
預
測 資金預測 √ √ √ √ √ √ √ √
銷售預測 √ √ √ √ √ √ √
成本預測 √ √ √ √ √
收入預測 √ √ √ √ √ √ √ √
決
策 經營決策 √ √
投資決策 √ √
定價決策 √ √
預
算
與
規
劃 全面預算 √ √ √ √ √ √ √
彈性預算 √ √ √ √ √ √ √ √
本量利分析 √
成本性態分析
利潤規劃
標準成本系統
責任會計 √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √ √
作業成本計算 √ √
控
制 內部控制 √ √ √ √
目標成本法 √ √ √ √ √ √
生命周期法 √
全面質量管理 √ √ √ √ √ √
評
價 業績評價與
激勵機制 √ √
表2.12-2 管理會計應用情況調查匯總表
管理會計的技術方法 一
中 人事局 建設局 祥豐 和達 殘聯 慶晟 龍健 東
南 佳
佳 港
城 勝
豐 同
泰 華
峰
預
測 資金預測 √ √ √ √ √ √ √ √
銷售預測 √ √ √ √ √ √ √ √
成本預測 √ √ √ √ √ √ √
收入預測 √ √ √ √ √ √ √
決
策 經營決策 √ √ √ √ √ √
投資決策
定價決策
預
算
與
規
劃 全面預算 √ √ √ √ √ √ √
彈性預算 √ √ √
本量利分析 √ √
成本性態分析 √
利潤規劃 √
標準成本系統
責任會計 √ √ √ √ √ √
作業成本計算 √ √ √
控
制 內部控制
目標成本法 √ √ √
生命周期法 √
全面質量管理
評
價 業績評價與
激勵機制 √
三棵樹涂料有限公司：該公司年產能20萬噸，擁有國內最先進的自動化生產線，是國內最大的生態式涂料工業園之一。主要從事建筑涂料、裝修漆、家具漆、工業涂料、膠粘劑和樹脂等健康產品的研制和銷售。現擁有全資子公司1家，子公司在總公司的統一領導下，進行著各項經營工作。在財務上，總公司每年要進行總的預測、決策、預算，以及制定總的成本控制方案。先是總公司定出總原則與方法，由子公司根據這些原則與方法進行本公司的預測、決策、預算，再交由總公司財務部作總編制。責任會計搞得比較好，每年由總公司制定出年度責任書，子公司依照執行，責任書中制定了相應的獎懲辦法。
莆田市東方盛發貿易有限公司：該公司是莆田市東方貿易有限公司的一個主要子公司它在財務上的一切都要服從總公司的領導，基本上沒有自主權。該公司的原材料的采購價格與產品的售價都按總公司規定的模擬市場價格進行。主要完成成本指標與本公司產品的質量問題。
莆田電力設備公司：兩公司的財務體系比較完善，用管理會計的一些方法進行決策、預測、成本控制。
福建省莆田市神龍實業有限公司：該公司成立時問不長，領導與職工的觀念卻比較新，思維比較靈活，為發展生產，提高企業經濟效益，，各項新的舉措不斷出現。相應的，財務上對管理會計理論與方法應用較多，除傳統方法之外，現在又用到了作業成本法，把整個廠子分成18個作業區，每個作業區設一個區長，負責該區的成本情況，當然，這一方法現在還處于摸索階段，還不是很完善。
滿堂紅古典紅木家具有限公司：財務體系還不是很完善，基本的財務工作剛弄出些眉目來，管理會計的方法剛剛開始有用，財務科長覺得成本核算與控制比較重要，但是由于原有的財務人員少而且專業知識比較薄弱，所以新近剛招聘幾個新畢業的大學生，來主要搞這一工作，打算首先制定出責任會計的一系列方法與規則。
莆田市升山工貿有限公司：該企業不斷進行經濟體制改革，引進國內外先進技術，企業經營狀況良好。該企業的財務人員比較懂管理會計知識，在工作當中也有意識地使用過，但由于條件有限，所用的方法較少，只使用過目標成本法，全面預算，彈性預算。
莆田市上得利電子儀器有限公司、福建胖太太服飾：兩公司的財務體系比較完善，比較注意用管理會計的一些方法進行決策、預測、成本控制。
福建莆田凌云首飾公司：該企業財務人員對管理會計知識不甚了解，在工作中曾仿照別的企業使用過責任會計方法。
莆田市華昌首飾有限公司：該公司較注重財務工作，基本的管理會計方法都使用過，預算與預測工作也搞得較好。
天通泰房地產、莆田華夏集團：是一個房地產綜臺開發公司。該公司的財務人員認為他們沒有必要使用管理會計方法。
莆田一中、莆田市秀嶼區人事局、莆田市秀嶼區建設局：都屬事業性單位，由莆田市和國家撥款，其他三者財務上基本是只核算經費收入與支出，沒有使用管理會計方法。
福建慶晟電子有限公司、莆田龍健電子有限公司：兩個公司較注重財務工作，基本的管理會計方法都使用過。
莆田市東南紙業有限公司：該企業非常重視財務管理，財務在企業中起舉足輕重的作用。設有成本員，進行專門的成本核算與成本控制、管理工作。另外，預算與預測工作也搞得較好。
佳佳鞋業貿易有限公司、武武服裝集團有限公司：兩個公司較注重財務工作，基本的管理會計方法都使用過。
莆田市秀嶼區港城污水處理有限公司：剛成立公司，比較注意用管理會計的一些方法進行決策、預測、成本控制。
莆田市同泰機械有限責任公司、莆田市華峰工貿有限公司、騰飛國際貿易有限公司：都為大型商業集團，規模較大，具有很大的經濟實力。集團內部實行嚴格的經濟責任制，財務上由集團統一管理。每年年末編制第二年的各項預算，并進行預測分析。
(1)從管理會計方法的角度進行詳細分析
表2.13管理會計在企業中應用的實際情況統計
管理會計方法 調查情況 管理會計方法 調查情況
企業應用數 百分比(%) 企業應用數 百分比(%)
資金預測 17 58.6 定價決策 2 6.9
銷售預測 15 51.7 作業成本 4 13.8
成本預測 12 41.4 責任會計 17 58.6
成本習性分析 6 20.7 全面預算 12 41.4
收入預測 15 51.7 彈性預算 11 37.9
目標成本法 9 31 全面質量管理 8 27.6
經營決策 5 17.2 業績評價與激勵機制 3 10.3
投資決策 3 10.3 生命周期法成本分析 2 6.9
本量利分析 4 13.8 標準成本分析 2 6.9
根據以上的調查情況，對管理會計在企業當中的應用情況進行歸類、整理。概括起來，管理會計在企業中的成用較多的集中在以下幾個方面：
(2)在預測方面
幾個企業能夠很好地將定性與定量兩種方法結合起來進行分析，都在進行預測時先總的看一下市場情況，分析的價格以及供求情況，再綜合考慮一下國家政策對經濟和市場的影響，在此基礎上對企業的銷售和投入情況做出總的預測。在資金預測上，財務部都要看一下當年年度的利潤情況，再看次年的投資以及投資規模，二者結合，計算次年的資金需要，以及考慮款項來源。這些企業在預測時，都是主觀與客觀相結合。
在預測上，本文主要以銷售預測為例，詳細剖析其預測方法。
從表2.14可以看到，企業在進行銷售預測時主要使用移動加權平均法，有ll家(75%)企業使用，其次是算術平均法和回歸分析法，有4家(25%)企業使用，指數平滑法和二次曲線法沒有企業使用。
表2.14 銷售預測分析方法調查表
項目 家數 百分比(%)
算術平均法 4 25
移動加權平均法 11 75
指數平滑法 - -
回歸分析法(最小平方法) 4 25
二次曲線法 - -
(3)在決策方面
莆田市企業應用決策方法較少，從表2.15可以看出在進行短期經營決策時，這幾家企業主要使用貢獻毛益分析法，有3家(60%)企業使用，差量分析法、木量利分析法、最優生產批量法都有2家(40%)企業使用：在進行長期投資決策時，主要使用凈現值法和內部收益率法，有3家(60%)企業使用，平均投資報酬率法和現值指數法有2家(40%)企業使用，回收期法沒有企業使用。
表2.15決策分析方法調查表
項目 企業應用數 百分比(%)
短期 差量分析法 2 40
經營 貢獻毛益分析法 3 60
決策 本量利分析法 2 40
分析 最優生產批量法 2 40
長期 回收期法 - -
投資 平均投資報酬率法 2 40
決策 凈現值數法 3 60
分析 現值指數法 2 40
內部收益率法 3 60
(4)責任會計方面
在我所調查的工業企業中，責任會計的應用是比較普遍的。各個企業每年為了確保該年總目標的完成，本著高水平、高節奏、高效率、高效益的原則，挖掘內部潛能和潛力，強化工序服從，工作著重點向品種質量和擴大新品種轉移，降低成本，提高經濟效益，為企業全面實現經營目標奠定良好的精神和物質基礎，編制《生產經營責任書》。在責任書中具體寫明獎懲的總原則，各公司應完成的各項指標和獎與罰的具體條款。企業對分廠、車間、班組考核主要指標有：①成本(費用)降低額;②成本(費用)降低率;③單位產品材料消耗。公司對其具有獨立經營管理權的分(子)公司的主要考核指標有：①公司稅前利潤;②投資利潤。各個企業主要通過成立資金結算中心，實行資金統一結算，并起到內部銀行的作用，從而為準確評價、考核企業業績努下打好基礎。結算中心主要業務主要對內存款業務，對外結算業務，內部結算業務，內部貸業務，其他業務。通過結算中心進一步規范和強化了企業及下屬部門的財務管理，進一步明確了資金使用和管理責任，加快了資金周轉，提高了企業資金的整體使用效益，對確保企業財務管理目標的實現起到了重要作用。
表2.16責任應用手段調查表
具體方法 企業應用數 百分比(%)
內部銀行 2 14.3
責任中心 17 100
績效報告 4 28.6
集中的資金管理體制 2 14.3
從表2.16看出，在應用責任會計的具體手段上，應用責任會計的企業都采用了責任中心的方法，有四家企業同時使用兩種方法。
(5)全面預算方面
我所調查的工業企業的會計部門都能應用管理會計原理與方法，堅持于每年年末編制下一年度的收入、成本和利潤預算，為企業領導做出新年計劃與決策提供依據。三棵樹涂料有限公司為了加強資金預算管理，專門成立了集團資金部，強化“現金預算”，要求下屬各企業都要編制銷售預算、生產預算、材料消耗及采購預算、人工預算、產品成本預算及銷售和管理費用預算，并據以編制其現金預算，然后總部匯總各分支機構現金預算，編制集團的總現金預算，加強資金集中統一管理、調度，提高資金使用效益。
表2.17營業預算管理內容的重點分析調查表
管理的主要內容 重點的選擇 企業應用數 百分比(%)
預算基數的形式 彈性預算和非連續性預算 12 100
注重群眾的參與性 發揮激勵作用 10 80
預算管理的對象 圍繞產品展開 5 40
銷售預算為起點 10 80
成立預算管理委員會 2 20
從表2.17可以看出，使用預算的企業都編制彈性預算，有十家企業認為預算能夠發揮激勵作用，只有兩家企業成立了預算管理委員會。
4. 對莆田和全國企業的情況進行比較分析
本人在分別對莆田市和全國的企業的管理會計應用情況進行調查分析之后，再對這兩者的情況進行比較分析。
(1)從管理會計方法上進行比較分析
兩者使用的管理會計方法基本相同，包括資金預測、銷售預測、成本預測、成本習性分析、收入預測、目標成本法、經營決策、投資決策、本量利分析、定價決策、作業成本法、責任會計、全面預算、彈性預算、業績評價與激勵機制、生命周期成本分析、標準成本分析等等方法。莆田市突出了全面質量管理，全國范圍內突出了戰略成本管理。這可能是由于地區差異造成的，莆田市處于內地，新事物接受得慢一些。各種方法的使用百分比的差在2%以內，是由于樣本和地區的關系造成的，可以認為基本一致。
表2.18管理會計方法在企業中應用的比較分析表
管理會計方法 莆田市調查情況 全國調查情況
企業應用數 百分比(%) 企業應用數 百分比(%)
本量利分析法 4 13.8 25 15
作業成本法 4 13.8 21 12.7
責任會計 17 58.6 97 59
全面預算 12 41.4 71 43
生命周期分析 2 6.9 12 7
標準成本分析 2 6.9 16 10
目標成本法 9 31 53 32
成本習性分析 6 20.7 36 22
(2) 調查結論(分析管理會計應用中存在的問題)
通過這次調查及對調查資料的詳細分析，本人感覺管理會計在我國企業中的應用情況經過這二十幾年的發展，雖然比原來好了很多：但從總體上來看，我國企業在管理會計應用這一環節還顯薄弱，還存在很多問題。
(3)管理會計應用范圍太窄
調查工作中發現，在財務工作中，應用管理會計技術方法的基本上都是工業企業，建筑行業、交通運輸業、行政事業單位基本上沒有應用，應用范圍太狹窄。的確，從管理會計的發展歷史來看，它最初是在工業企業當中推廣并發展起來的，也是在工業企業當中成熟和完善的，并且在我國現有的管理會計教材當中，也大都以工業企業為例進行講解的。但是，現實情況的行業是千變萬化的，不同行業要很好的發展都必須要有好的管理，要引進先進的、完善的管理會計技術方法，相應的也就要用到為企業管理服務的管理會計信息，這樣就必須要應用好管理，要引進先進的、完善的管理方法。在整個國民經濟系統中，工業企業只是其中的一小部分，要把經濟搞上去，就要所有的行業并重。這種情況，迫切需要我國的管理會計界人士做一些工作，改變財務人員的觀念，改變管理會計的教材體系。管理會計的研究應當具有廣泛的適應性，進一步拓寬研究領域，使之不要僅僅局限于產品的生產上。
(4)企業經營管理人員和財會人員的素質水平不高
我國企業的決策者一般對管理會計的重要性認識不足，對管理會計工作缺乏應有的重視，導致企業財會人員觀念陳舊，管理會計知識淺薄、應用水平不高。有資料表明，即便是大中型企業，有大專文化水平以上的會計人員僅占20%左右。多數企業的財會人員對日常財務資料的處理僅限于事后記賬，且分析能力差，很難將有效信息運用到企業的管理決策中去。
(5)核算手段落后
我國一部分小企業至今仍用手工記賬，雖然大型企業和部分合資企業以及金融系統引用了電算化技術，但計算機的應用程度和利用效率較低，多處于事后記賬的初級水平，沒有事前預測、事中控制的能力。而且現階段企業引用的電算化軟件大多是適用于財務會計體系的，而用于管理會計的軟件系統目前還很少見。
(6)企業領導無管理會計意識
通過調查發現，凡是單位負責人具有開拓精神，綜合素質高的人都比較重視管理會計工作，管理會計應用的情況比較好。相反，單位負責人本身素質低，對管理工作認識比較淺，管理會計運用的情況也就不好，或者根本沒有使用管理會計。從總體來看，我國的企業大都是領導說了算，而很多企業領導由于種種原因意識不到管理會計對企業經營管理的重要作用，因而，在實際工作中，這種領導也就不會提倡管理會計的應用，不會制定相關機制激勵財務人員做這方面的工作。
三、造成管理會計應用環節薄弱的原因
隨著市場經濟的發展與管理會計理論研究的不斷提高，企業有意識的加強了對管理會計的應用，但從總體上看管理會計的應用情況還不是很理想，存在很多不足。如前面提到的，應用的范圍比較窄、某些技術方法應用的效果較差等。造成這種狀況的原因很多，概括起來有如下幾個方面：
(一)、宏觀環境因素的影響
社會科學的產生與發展與其所處的社會環境密切相關，管理會計屬于社會科學的一種，其理論的發展和實際應用情況必然是與其所處的社會宏觀環境緊密相聯的，所以要分析造成中國管理會計應用環節薄弱的原因，首先就要從宏觀環境因素著手。宏觀環境因素可以歸納為經濟環境、法律環境、文化環境、科技教育環境。
1.經濟環境
在影響管理會計應用的薄弱因素中，經濟因素是最主要的因素。一方面，會計是經濟的反映，是商業語言，經濟因素的好壞直接影響會計的發展與應用。另一方面，由于經濟基礎決定上層建筑，經濟因素影響著法律、文化科技教育等其他環境因素，從而又間接地對管理會計產生影響。經濟環境主要在經濟體制與企業的組織形式兩方面對管理會計的應用產生影響。
(1)經濟體制
經濟體制就是指企業的所有權形式，從這方面來看，現代企業的核心機制是代理機制，現代企業實質上是一系列代理關系的集合體，在責任會計制度中，上一級責任中心的管理者之間實質上就是一種委托人與代理人之間的關系。在現代企業制度下，企業的所有者(委托人)和經營者(代理人)之間形成了相互制約的制衡機制，要求企業按照市場經濟的法則運行，優化資源配置，追求最大收益，這種機制是經營者主動運用管理會計加強企業經營管理的內在動力。我國實行以公有制為主體的經濟制度，國有企業和國家控股的股份制企業在國民經濟中占有主導地位，國有企業改革還沒達到預期的目的，企業運行機制，管理體制，管理觀念還沒有從根本上轉變，產權關系尚未明晰，所形成的委托代理關系具有濃厚的行政色彩，不能形成有效的監督，激勵機制。而且由于產權關系不夠明晰，所有者缺位，委托人和代理人所使用的資源不屬于任何一方，收益的歸屬權也不屬于任何一方，當然雙方也不承擔任何風險，因此，他們沒有足夠的動力去運用管理會計來提高企業的經濟效益，無疑降低了我國企業對管理會計的需求，從而應用情況較差。
(2)企業的組織形式
企業的組織形式對管理會計也會產生重要的影響。管理會計理論與方法于西方發達的市場經濟環境中形成和發展，企業的組織形式以股份公司為主，其內部集約機制決定了企業能夠主動的應用管理會計，滿足企業經營管理上的需求。盡管我國的經濟體制改革取得了很大的進展，但企業的生產經營機制還沒有得到徹底的改變，多數企業對管理會計還沒有主動的需求，只有被動的接受，這顯然不利于管理會計在我國的應用和發展。即使有些企業能自覺地運用管理會計方法改善經營管理，但由于我國的市場經濟剛剛起步，市場經濟環境還不成熟，而管理會計的理論和方法又對市場經濟環境具有較強的依賴性，(如短期經營決策依賴成熟的消費市場;長期投資決策、資本成本會計依賴于發達的資本市場。)致使管理會計不能充分發揮其應有的職能，制約了管理會計工作的效果和范圍。
2.法律環境
法是立國之本，國無法則亂。任何事物要想健康有序的發展，都離不開法律的引導和約束，法律環境的好壞將直接關系到社會生活的各個方面，這里探討一下法律環境對管理會計的重要影響。
管理會計要給企業的經營決策者提供有用的信息，那么它就必須在一個平等、公平、競爭和高度靈敏的市場經濟條件下。雖然，我國最新頒布的《會計法》已較以前的完善了很多，更有助于會計的發展和應用。但總體上來說，我國的法律體系還不健全。如我國至今都沒有頒布《反壟斷法》，不能造就一個公平的市場經濟環境;還有稅法對不同地區、不同組織形式的企業規定了差別利率，對大小規模納稅人規定了不同的納稅處理辦法，這些都造成了企業不平等的地位。這些法制上的不健全、不完善使得管理會計給企業提供經營決策信息時在有用性、相關性方面大為減弱。另外，法律實施情況不如人意也是制約公平競爭形成的另一個重要原因。雖然我國出臺了許多法律，但是在實際工作中執法不嚴、有法不依和權大于法的現象時常發生。例如，《破產法》雖然已頒布了十多年，但在許多國企嚴重虧損的情況下，真正破產的卻寥寥無幾，從而使得市場優勝劣汰的規律沒有體現出來。于是乎為提高企業經濟效益的管理會計，它能否應用就變成了全憑經營者個人素質的好壞來決定。同時，在現實工作中權大于法，法律的權威受到了極大的影響，非規范的會計幾乎存在于所有企業，這使得主要信息來源于財務會計的管理會計只能給企業的決策者提供非正確的信息。可見，法律體系的不完善和執法力度不夠，使得管理會計在企業中的運用缺乏一定的保證。
綜合起來，法律環境對管理會計的影響徹云霄主要策中在以下兩個方面：
(1) 管理會計數據方面
管理會計進行加工的數據主要來源于財務會計，要使得管理會計提供給企業決策者的信息具有有用性與相關性，那首先就必須要保證財務會計的數據真實、準確、可靠。但現在由于財務會計方面的規范不完善，再加是實際工作中存在執法不嚴、權大于法的現象，致使財務會計信息嚴重失真，非規范的會計幾乎存在予所有企業，從而使管理會計在企業中的應用缺少數據保證。
(2) 管理會計法規方面
目前我國財務會計方面法規較多，所以各個企業財務會計的記帳、算帳、報帳工作比較規范;但還沒制定專門的約束管理會計的法律條文，于是乎，管理會計的應用就變成了企業內部的事了。各個企業的情況各異，對其應用的情況也就千差萬別了。但總的來說，管理會計在企業中不能得到普遍的應用。
3.文化環境
我國經過兩千多年的封建社會所遺留下來的傳統文化，現在還潛移默化地影響著人們的思想方式及行為方式，其中存在一些固有的缺陷，阻礙了管理會計在企業當中的應用。
(1)規避不確定性的意識較強
規避不確定性是指文化成員對未來不確定性或未知狀況的感知態度。如果一個社會規避不確定性的意識較強，那么這個社會就有許多法律和規則來規范和維持人們的信仰和行為，而且，社會成員也有這種需求據以減少其所面臨的不確定性情況。在這一文化特點影響下，我國企業會計人員在遇到某些經濟業務時，首先尋求有無相應的規范，若無相應的規范則要求或希望有關部門給予規范。我國目前尚無管理會計的相關規范，這就降低了企業應用管理會計的主動性。西方國家主要是以由管理會計專業機構制定和發布管理會計公告或指南的形式對管理會計進行規范化，例如，美因管理會計師協會發布的《管理會計公告》英國特許管理會計師協會發布的《管理會計正式術語》等，這些公告、指南的內容一般包括管理會計的定義、目標、基本概念、主要方法和舉例說明等等，雖然其在內容深度和系統化方面還不夠成熟，但對促進管理會計的理論與實踐水平的提高起到了積極的作用。
(2)職業化水平低
西方管理會計形成以后，為充分發揮其職能作用，英、美等國家的會計界推進了管理會計的職業化，逐步形成管理會計師職業，并需經過嚴格考試，才能取得管理會計師的職業資格，形成了一個高素質的管理會計師集團。在我國多數企業中，只有會計人員和財務人員兩大類，管理會計的任務和職能基本上由財務部門和成本部門分擔，沒有專門和人員來執行管理會計。我國目前也根本沒有專門機構和人員來執行管理會計這個職業，更談不上管理會計師的職業道德，而美國管理會計師協會1982年就頒布《管理會計師道德行為規范》，規定發管理會計師不得違背的行為準則，為管理會計師職業的發展奠定了良好的道德基礎。另外，我國會計人員的職業判斷能力與發達國家相比差距很大，與財務會計相比，管理會計的應用需具有更高的職業判斷能力。
(3)強調統一性
我國文化崇尚集體主義，講求“仁，禮，忠，孝”，偏好整體的統一而非個體的靈活與生動。致使在管理會計方法的選擇和應用上不能持有靈活的態度。管理會計發展到今天，其技術已經靈活多樣，并不斷的形成新的領域，如業績評價系統的新模式——平衡計分卡、作業成本計算與作業成本管理、行為會計、戰略管理會計、環境管理會計等。這要求我們要具有高度的靈活性和創造性，大膽地摒棄傳統的管理會計思想和方法，主動地運用新方法，探索新領域。
3.科技教育環境
一個國家的科學技術發展水平決定了其社會的總發展水平。總的來說，我國的科技水平較低，相應的我國的科學文化教育水平就比較落后。這就影響了管理會計的理論方法在企業當中的應用。由于我國的管理會計的理論方法大多是引進西方的東西，而這些理論是在西方的環境中產生發展出來的，它運用于西方的比較發達的科技環境，而我國的環境水準達不到西方的水平，所以這些方法用不上，比如目前流行于西方的作業成本法主要是為適應高新技術制造環境下正確計算產品成本的要求而產生的，而企業能否實行適時生產系統是企業能否有效的成用作業成本法的前提條件。企業實行適時生產系統，就要求企業必須擁有現代化的計算機技術和自動化生產設備，并要求企業能夠在供、產、銷各個環節實行“零存貨”。高新技術制造環境是作業成本法得以推行的基礎，而我國還不具備這種科技環境，大部分企業無法推行作業成本法，但并不能排除某些條件成熟的企業應用作業成本法的可能性。
教育因素也將對管理會計在我國的應用和發展產生一定的影響。我國目前有不少企業領導人缺乏決策知識和現代管理知識，會計人員仍缺乏管理會計的基本知識，有的甚至認識不到管理會計在加強企業經營管理和提高經濟效益方面的重要作用，這與其受教育的水平不無關系。另一方面，我們也應看到，目前我國的管理會計內容陳舊，與財務管理的成本會計在內容上交叉重復的問題還沒有得到解決，教學內容仍以傳統管理會計為主，管理會計的新領域，新方法沒有得到很好的傳授，影響了企業領導人和會計人員知識的更新，同時，管理會計理論研究滯后，不能對管理會計實踐起到應有的指導作用。這兩個方面極大地影響了管理會計在企業中的應用。
(二)微觀環境因素的影響
管理會計主要是為企業內部管理決策服務的，企業的內部環境對管理會計普遍應用具有舉足輕重的作用。企業的內部環境主要指企業的經營者、會計人員和會計電算化設備。
1. 企業經濟決策者的影響
企業的經營決策當局對管理會計的重視程度直接影發壹接彩漉到管理會計在企業中能否普遍使用。現代市場經濟要求企業家不僅要懂經營，更要懂管理，其中包括會計和財務管理。而現階段，多數企業經營者離這一要求還有一定距離，這就要一定程度上限制了管理會計在企業中的普遍應用。目前在許多企業中，既沒有建立管理會計組織，也沒有培訓相應的管理會計人員，會計人員本身也沒有應用管理會計的機會與積極性。
2. 會計人員的影響
會計人員對管理會計運用的影響主要體現在會計人員素質上，中國現階段會計人員的總體素質比較較低，突出表現為知識層次低，知識結構不合理、在專業教育方面層次低。全國1200萬會計人員中，受過大學專業教育的不及10%，在素質相對高一些的國有企業及縣以上集體企業600多萬會計人員中，大專以上的也其只有18.2%，有會計師資格的僅有14.5%。由于會計人員素質跟不上，就使他們沒有精力去實踐管理會計。雖然有些會計人員學習過一些管理會計知識，但大多數處于紙上談兵階段，沒有進行系統的實際操作。同時，中國會計人員的職業水準不是很高，在會計披露上弄虛作假，造成會計信息失真的情況嚴重。這些因素都限制了管理會計企業中的普遍應用。
3. 會計電算化的影響
現階段計算機在中國企業的應用程度不高，利用率也比較低。在開展會計電算化的企業中，其應用也僅停留在事后算賬的水平上，不具備進行事中控制和事前預測的能力。同時，現階段中國管理會計的軟件開發嚴重滯后，使得管理會計不能適應現代市場發展，從而削弱了管理會計的作用，造成了管理會計在現階段企業的應用情況較差。
4. 管理會計自身缺陷的影響
傳統管理為促進企業經濟效益的提高曾發揮了積極的作用。但自二戰以后，特別是上個世紀60年代以來，隨著現代科學技術的飛速發展和生產力的快速提高，以及世界經濟的一體化，企業面臨的競爭不僅來自國內，更來自國外。在對瞬間萬變的外部環境與強大的競爭對手，管理會計無論在方法上還是內容上都顯得不能適應現代企業的要求。具體表現為：
(1)管理會計研究的領域狹隘
傳統的管理會計僅局限于大量生產、工藝技術和產品成本都屬于穩定的產品，很少研究新產品的成本費用。一般管理會計只注重財務會計信息，加強企業內部成本控制。而現階段市場競爭十分激烈，要求管理會計不僅要重視企業內部信息，而且還應該注重市場信息。單純依靠企業內部的信息很難做出正確的評價和決策。
(2)管理會計的基點不妥
現代企業管理是經營性管理而非生產性管理，企業經營管理應著眼于銷售。而管理會計卻將銷售作為一個常量，把銷售額的確定作為成本預測和控制、利潤規劃和控制以及資金規劃和控制的前提條件。這必將阻礙管理會計的應用。
(3)信息滯后性
由于管理會計的許多信息來自財務會計和成本會計的報告，但是任何一期的會計報告正好在下一期中間呈報。由于這些信息的滯后使得其對管理者進行決策毫無用處，嚴重削弱管理會計的作用。
(4)對市場壽命較短產品的評價不完善
現代產品的一個趨勢就是更新換代。許多產品的壽命周期只有幾年，有些僅為一年或更短。許多企業在行業中的競爭不僅靠產品的低成本生產，而且靠產品更新。更傳統的業績評價又始終以成本為中心。隨著時間的推移、社會的進步以及經濟的發展，現代產品的更新換代加快。這說明現有的業績評價方式已經不能適應現在的要求，那么它必將成為管理會計應用的絆腳石。
由于上述內部、外部以及自身缺陷幾方面因素的存在使得管理會計在企業中作用的發揮受到嚴重限制，造成了管理會計在我國應用的現狀并不盡如人意。另外，我國管理會計研究與國際會計之間存在的認識、內容、組織等三方面的差距也制約著我國管理會計應用發展的步伐。
5.中國管理會計理論研究中的問題
(1)人員方面
由于管理會計在我國起步較晚，管理會計教育方面比較薄弱，相應的這方面的人才也較少，尤其缺乏從事管理會計理論研究工作的較高層次的碩士、博士人才，再加上我國目前的大環境使這一領域人員研究興趣不高，所以管理會計的研究成果也很少。
(2)研究方法方面
一般來說，理論來源于實踐，并反過來促進并指導實踐，但是我國管理會計理論與實踐嚴重脫節。學術界特別是大學里的研究人員很難有機會深入到企業中開展調查研究，因而對企業實際工作中應用管理會計的情況缺乏了解，他們往往是憑自己的想象構造一些條件、假設，再形成模型，構建出自己的科研成果，而實務界對學術界發表的科研成果感到理論性太強，與企業實際情況不相符合，不能有效地解決企業中的實際問題，這樣理論與實際兩個環節難以溝通，不能形成互相促進的良性循環，所以兩個方面的發展都不好。
(3)組織支持方面
一是在理論界沒有形成一個將學術界與實務界都包括在內的管理會計職業組織，也就是說，沒有創造一個可以讓學術界與實物界相互溝通的環境。二是在企業當中沒有建立相應鼓勵管理會計應用的激勵機制，導致企業中會計人員沒有這方面的工作熱情。
(4)理論體系方面
我國目前管理會計理論體系基本是直接翻譯和引進國外的管理會計理論，聯系我國實際發展出來的東西很少。管理會計屬于社會科學范疇，社會科學的理論與方法是依一定的環境而存在的，國外的管理會計理論來源于它的實踐，它只適合于它的社會大環境。把國外的理論搬到中國這種環境里，并不是完全適用的。
(5)會計學科體系方面
管理會計與財務會計并稱為會計學的兩大分支。近些年來，我國會計界理論研究的重點都放在財務會計上，從而財務會計方面的成果較多，財務會計的理論體系也比較成熟;而管理會計研究領域卻較少有人涉獵，這方面的理論也很薄弱。從會計學的角度來看，由于管理會計理論發展很薄弱，從而導致整個會計學理論不完善。
四、強化管理會計應用的對策
管理會計主要為企業的管理決策層提供對其管理決策有用的信息。管理會計在企業當中應用得好壞，將直接影響企業的管理與決策的質量，關系到企業的生存與發展。 隨著改革的深入和加入WTO以及知識經濟的興起，我國企業面臨的壓力和挑戰更大，為使我國的企業在新一輪的全球化競爭中獲勝，現在必須想盡一切辦法改變企業中管理會計應用環節薄弱的現狀。
在這里，本人針對管理會計在企業當中應用的現狀以及造成這一現狀的原因，提出了以下幾點加強管理會計應用的措施：
1.加強管理會計的理論研究
加強管理會計的理論研究必須理論聯系實際，要緊密結合我國國情，建立一套具有中國特色的管理會計體系。從組織方面，應建立中國管理會計師協會，作為專門研究管理會計的權威性機構，要創辦管理會計刊物，進行有組織、有計劃的各項研究活動，并根據發展需要調整研究方向，發揮應有的指導作用。
2.及時總結經驗，廣泛開展“案例研究”
通過廣泛開展“案例研究”，不斷完善和發展管理會計理論與實踐。管理會計是否能在實踐中得到有效的推廣和應用，在很大程度上取決于如何及時地將實踐中的成功經驗進行科學系統的歸納、總結、整理、提煉，然后在有關部門的指導推動下，在企業中開展廣泛的“案例研究”，使一些實用、有效的方法很快得到推廣和應用，以收到事半功倍的效果。
3.要抓好管理會計基礎教育
一門學科成熟的最主要的標志是具有一套完整的、系統的、規范化的教材，這是我們應用管理會計的前提條件。因此，有關部門應組織編寫隊伍，編寫出適合各個不同層次需要的、規范實用、便于操作的教材，并展開理論與實踐方面的廣泛研究和探討。
4.建立管理會計師考評制度
為企業應用管理會計創造良好的社會環境，可參照會計職稱考試制度，建立管理會計師考評制度，讓一些符合條件的，既有較高理論水平、又有一定實踐經驗的人員參加全國統一考試，取得資格后，可以被企業聘請作為企業的高級管理人員，參與企業管理。這一方面使人才能夠發揮其聰明才智，另一方面又解決了企業人才短缺的問題，為企業盡快應用管理會計創造良好的條件。
5.努力提高企業決策者和會計人員的素質
企業經營決策者對管理會計的重視程度，直接影響到管理會計在企業中的普遍應用，因此有必要提高企業領導者的科學文化素質，并把懂管理會計作為企業領導者必須具備的條件之一。有了懂管理的領導隊伍還不夠，企業還要有精明強干的管理會計專業人員，進而提高他們的科學文化水平和業務素質，這才能使管理會計在企業中得到有效的應用和推廣。
6.大力開發管理會計軟件，使管理會計逐步向電算化方向發展
管理會計要運用一些比較復雜的計算分析方法，采用計算機可保證運算的準確性，可減少大量的工作量，使管理會計人員能夠準確、及時地為企業領導者提供預測、決策等方面的信息，滿足企業領導者決策的需要。同時可以擴大管理會計的應用范圍。
(1) 鼓勵推動中小企業利用計算機網絡收集管理會計所需的信息，開展管理會計工作
目前我國有中小型企業800萬家左右，占全國企業總數的99%。[1]多數中小企業由于管理制度不健全、管理手段落后，難以開展管理會計工作。現在已進入信息時代，經濟的信息化與全球化推動了世界經濟的一體化，促進了新經濟的形成。[2]在新經濟下，網絡系統以低廉成本提供了市場的、經濟的、科技的、管理的各類信息，這對中小型企業尤其是相對偏遠、后進地區的企業的管理者與財會人員來說是絕對需要的。因此，本人建議有關部門應積極鼓勵和推動中小企業利用計算機網絡收集信息，督促企業建立健全管理制度，逐步把管理會計工作開展起來。
(2)大型企業及有條件的中型企業可通過網絡聯通，實行管理國際化
管理國際化使企業結構處于分布化與網絡狀態的扁平化組織結構，能調動各類人員的主觀能動性，成為自主創新主體。企業的內部網、數據庫可使所有企業單元獲得所需的信息，這些信息在企業管理決策中發揮作用。由于企業決策是由各部門如管理會計、設計、制造等部門的人員參與制定，因而可以充分調動企業各層次、各類人員的主觀能動性，提高企業決策的科學水平。管理國際化是以經濟信息化與全球化為基礎相應而生的新的管理系統。它比管理會計作用更大，應用范圍更廣。盡管管理國際化為管理會計工作的開展提供了諸多方便條件與更多的信息量的功能，使管理會計工作更有效深入地開展，但絕不能替代管理會計工作。如企業在開發設計一個新產品時，需要工程技術人員與管理會計師根據產品的功能質量需要，對每一結構與部件進行功能、成本、質量與價值分析，以求該產品的功能、成本、質量的整體效果及其價值近于1。每項分析工作都是非常具體化的，采用的分析、計算方法也是不同的。
結束語
總而言之，管理會計的應用與推廣是一。項龐大的系統工程，不僅需要實務界的廣泛參與，而且還需要大量的人力物力，需要時間。隨著經濟的發展和改革的深入，應用管理會計必將成為我國企業的內在要求，管理會計也將不斷完善，在我國企業中發揮越來越重要的作用。
應該指出，由于作者本人的理論和實踐經驗有限，本文只是針對中國管理會計方法在實際工作中存在的問題中的一小部分進行了分析，所提出的解決途徑也只是作者的一些粗淺的看法。關于管理會計這個大課題還有很多很多細節值得探討而在文章中卻沒有涉及到，盡以此拋磚引玉，力求深化對中國管理會計應用發展的研究。
參考文獻
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